FISCALITE DU PATRIMOINE EN 2018 HISTOIRE DE CSG DEDUCTIBLE… : QUAND UNE HAUSSE ENTRAINE UNE BAISSE…

La loi de financement de la sécurité sociale a augmenté de 1,7 point le taux de la contribution sociale généralisée (CSG). Cette hausse va donc impacter le frottement lié aux prélèvements sociaux tant sur les revenus d’activité que les revenus du patrimoine. S’agissant de ces derniers, le taux des prélèvements sociaux va être porté de 15,5% à 17,2%. Afin de limiter les effets de cette hausse, le législateur, via l’article 67 de la loi de finances, a augmenté en contrepartie le taux de la CSG déductible. Après lecture et analyse de cet article, il nous semble que cette dernière mesure est un leurre et conduit à un impact de la CSG déductible moindre que par le passé lorsque son taux était à 5,1%. Explications….

I. Le principe de la CSG déductible

A. Une partie de la CSG est déductible au taux 6,8% à compter de l’imposition des 2018

En application du II de l’article 154 quinquies du CGI, la CSG assise sur certains revenus du patrimoine est partiellement admise en déduction du revenu imposable de l’année de son paiement, à hauteur de 6,8% à compter de l’imposition des revenus de 2018 (son taux était de 5,1 % du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2017 ; 5,8% pour les revenus de l’espèce versés jusqu’au 31 décembre 2011).

La fraction restante de la CSG, soit 3,1%, demeure non déductible, comme la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) et les autres prélèvements sociaux.

B. La CSG est déductible l’année de son paiement

La déduction de la CSG afférente aux revenus du patrimoine s’opère l’année de son paiement.

Or, nous le savons, la CSG ou d’une manière générale, les prélèvements sociaux ne sont pas toujours acquittés au même moment selon la nature des revenus patrimoniaux encaissés :

• Revenus de capitaux mobiliers : payés en N par prélèvement à la source ;
• Revenus fonciers : payés en N+1 par voie de role ;
• Plus-values sur titres : payés en N+1 par voie de role ;
• Plus-values immobilières : payés en N par prélèvement à la source.

Dès lors, il peut exister un décalage dans le temps pour bénéficier des effets de la CSG déductible. Ainsi, dans la déclaration 2018 des revenus perçus en 2017, sera déductible la CSG acquittée en 2017, c’est-à-dire celle relative aux :

• Revenus de capitaux mobiliers perçus en 2017
• Revenus fonciers perçus en 2016
• Plus-values sur titres réalisées en 2016

C. Montant de la CSG déductible

La déduction s’effectue sur le revenu imposable correspondant à la somme algébrique des revenus catégoriels, majorée des sommes à ajouter au revenu global, diminuée des déficits reportables des années antérieures, et avant déduction des autres charges déductibles du revenu global et des abattements spéciaux (abattement accordé aux personnes âgées ou invalides, abattement pour enfants mariés ou pacsés ou chargés de famille rattachés).

Le montant de CSG admis en déduction figure sur l’avis d’imposition. Il est pré-rempli sur la déclaration d’ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.

D. Quid de l’excédent de CSG déductible (insuffisance de revenu imposable pour absorber toute la CSG déductible) ?

La fraction de CSG déductible qui, le cas échéant, ne peut s’imputer soit en totalité, soit partiellement sur le revenu imposable, ne peut en aucun cas créer un déficit reportable sur le revenu imposable des années ultérieures ou donner lieu à remboursement.

E. La CSG est déductible si le revenu qui en est à l’origine a été soumis au barème progressif de l’impôt sur le revenu

Seule, la CSG prélevée en application du 1° du I de l’article L. 136-7 du CSS sur les revenus distribués imposables à l’impôt sur le revenu au barème progressif ouvre droit à la même déduction.

En revanche, n’est pas déductible la CSG acquittée sur des produits exonérés totalement ou partiellement d’impôt sur le revenu ou soumis à cet impôt à un taux proportionnel.

Il en est notamment ainsi :

• de la CSG acquittée sur des produits qui ont fait l’objet des prélèvements libératoires prévus au II de l’article 125-0 A du CGI (pour les produits attachés aux bons ou contrats de capitalisation et d’assurance-vie) et aux I bis, II, III, second alinéa du 4° et deuxième alinéa du 9° du III bis de l’article 125 A du CGI (pour, respectivement, les produits de placement à revenu fixe, sous condition de ne pas excéder un plafond annuel de 2 000 €, pour lesquels l’option pour une imposition à taux forfaitaire a été exercée, les produits d’épargne solidaire, les produits de placement à revenu fixe payés dans un État ou territoire non coopératif et les produits placés sous le régime fiscal de l’anonymat) [CGI, art. 154 quinquies] ;
• de la CSG acquittée sur les plus-values immobilières, y compris celles soumises au prélèvement prévu à l’article 244 bis A du CGI ;
• de la CSG afférente aux gains nets réalisés en cas de retrait, de rachat ou de clôture d’un plan d’épargne en actions (PEA) ou d’un plan d’épargne en actions destiné au financement des PME et des entreprises de taille intermédiaire (PEA-PME) au-delà de la cinquième année suivant l’ouverture du plan ;
• de la CSG afférente aux plus-values réalisées dans le cadre d’un accord de participation des salariés aux résultats de l’entreprise ou d’un plan d’épargne salariale, notamment d’un plan d’épargne d’entreprise (PEE), ou encore de dispositifs d’actionnariat réservés aux salariés.

La loi de finances pour 2018 introduit un prélèvement forfaitaire unique (PFU) qui se transforme en PFL si le contribuable n’opte pas pour l’imposition au barème progressif de l’impôt de l’impôt. Dans ce cas, il n’est pas possible de bénéficier de la CSG déductible.

II. Une CSG déductible plafonnée par la loi de finances

L’article 67 de la loi de finances introduit une limitation à la CSG déductible pour certaines plus-values de cession de valeurs mobilières et pour les gains d’acquisition d’actions gratuites.

La CSG est déductible à hauteur du rapport entre :

• le montant du revenu soumis à l’impôt sur le revenu
• et le montant de ce même revenu soumis à la contribution pour.

Cette limitation concerne :

• Les plus-values sur titres qui bénéficient
  • de l’abattement proportionnel prévu au 1 quater de l’article 150-0 D (abattement renforcé pour les jeunes entreprises)
  • ou de l’abattement fixe prévu au 1 du I de l’article 150-0 D ter (abattement pour départ à la retraite) ;
• Les gains d’acquisition des actions gratuites qui bénéficient
  • des abattements proportionnels prévus aux 1 ter ou 1 quater de l’article 150-0 D dans sa rédaction antérieure au 1er janvier 2018 (abattement renforcé pour jeune entreprise ou cession au cercle familial ou départ en retraite) applicables aux actions gratuites attribuées en vertu d’une autorisation de l’AGE prise entre le 08/08/15 et le 31/2/17
  • de l’abattement fixe prévu au 1 du I de l’article 150-0 D ter (départ en retraite) applicable aux actions gratuites attribuées en vertu d’une autorisation de l’AGE prise depuis le 08/08/15
  • ou de l’abattement de 50 % prévu au 3 de l’article 200 A applicable aux actions gratuites attribuées en vertu d’une autorisation de l’AGE prise depuis le 01/01/18

Etonnamment, la loi de finances ne plafonne pas la CSG déductible relative aux dividendes taxés au barème progressif de l’impôt sur le revenu qui bénéficient de l’abattement proportionnel de 40%.

En prenant pour hypothèse une plus-value sur titres brute de 1 000 000 €, le montant de la CSG déductible serait le suivant :

Il apparaît donc que les nouvelles dispositions soit moins favorables avec un taux de 6,8% qu’avec un taux de 5,1%.

III. Quid de la CSG déductible des revenus de 2018 ?

L’année 2018 sera une année particulière car elle précède l’année de mise en place du prélèvement à la source (P.A.S.). Pour mémoire, à compter de 2019, l’acompte versé par les contribuables ne sera plus au titre de l’imposition des revenus de l’année passée (2018) mais au titre de l’imposition des revenus de l’année en cours (soit 2019).

Afin d’éviter une double imposition, il est prévu une annulation totale ou partielle de l’imposition des revenus de 2018 via un crédit d’impôt modernisation du recouvrement (CIMR). Ce CIMR va annuler l’imposition des revenus ordinaires déjà soumis au prélèvement à la source en 2019. Deux conditions sont donc requises pour ne pas avoir de régularisation en septembre 2019 au titre de l’imposition des revenus de 2018 :

• Avoir perçu en 2018 que des revenus soumis au P.A.S. en 2019 (sont notamment exclus du P.A.S., les revenus de capitaux mobiliers, les plus-values sur titres, les plus-values professionnelles)
• Faire en sorte que ces revenus soient qualifiés d’ordinaires (ou « non exceptionnel »).

Si ces deux conditions ne sont pas remplies, il conviendra de provisionner une trésorerie suffisante pour faire face à cette imposition complémentaire au P.A.S. 2019.

Si l’année 2018 sera majoritairement blanche mais pourra tendre vers le gris (anthracite ?) pour d’autres…

Une question se pose sur le traitement des charges déductibles des revenus de 2018. L’article 11 de la loi de finances pour 2017 (loi à l’origine du P.A.S.) dispose :

« Le CIMR est égal au montant de l’impôt sur le revenu brut (avant RI/CI) multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels (les déficits étant retenus pour une valeur nulle), et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu (hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global). »

Il apparaît donc que les charges déductibles n’ont aucun impact sur le CIMR, notamment la CSG déductible.

Prenons un exemple, pour illustrer nos propos :

Il apparaît donc que la CSG déductible est sans effet si le contribuable n’a pas de revenus exceptionnels en 2018. L’effet est très limité en présence de revenus exceptionnels non couverts par le CIMR.

En conclusion, celui qui aura de la CSG déductible sur les revenus 2018 sera doublement sanctionné par un plafonnement du montant déductible par une annulation de ses effets par la mise en place du prélèvement à la source.

De nombreux autres points se cachent dans la loi de finances, mais également la loi de finances rectificative.